企业破产清算程序中税收滞纳金受偿的限制

一、破产清算语境下的税收滞纳金受偿

（一）破产程序中的税收优先权

“税收债权是破产案件中的窒碍与困境”我国《企业破产法》第113条概述了破产清算下的债务清偿顺序，承认了企业对税务机关所欠税款的优先受偿权。虽然担保债权和税收债权的清偿顺序在实践中仍有争议，但税收优先权决定了所欠缴税款应先于普通债权得到清偿。通过将欠缴税款作为债务纳入破产清算程序并规定其优先权，可以确保税收优先权的有效实施，维护国家征税权威，防止税款流失。此外，规定欠缴税款的优先受偿权利可以平衡债权人的利益，保障普通债权人的权益，避免因欠缴税款的优先清偿而导致其他债权人的利益受损。

（二）税收滞纳金在破产清算程序中的受偿

债权人的权利应当在法律规定的范围内得到充分的保障，破产程序的分配应当尽可能公正、公平。是故，申而言之，税收债务关系的在人民法院受理破产申请之前，此系破产程序中税收滞纳金优先权的扼要之处。如上，准确定义 "欠税 "的边界对于确定滞纳金优先受偿举足轻重。尽管我国《企业破产法》和《税收征管法》都尚未明确规定，但实践中对 "欠税 "外延的讨论主要集中在是否应包括滞纳金和罚款。《全国法院破产审判工作会议纪要》认为罚款是劣后债权，而对滞纳金的处理依旧阙疑未定。2018年修订的《欠税通知办法》对欠税和滞纳金进行了明确的区分，但并没有明确滞纳金是否被排除在税收优先权的范围之外。国家税务总局在2019年发布了《关于税收征管若干事项的公告》，进一步明确了破产程序中的税收征管规则。根据该公告，人民法院受理破产申请时的欠税债权被视为优先债权，而因欠税产生的滞纳金则被列为普通债权申报。在税收征管过程中征收的罚金被视为次要债权，只有在普通债权得到充分受偿后才能清偿。

二、税收滞纳金在破产清算程序中受偿的现实窘困

（一）税收滞纳金定性不明确

根据图表1，分类梳理汇总我国有关税收滞纳金的法律，彰明较著，税收滞纳金法律定性模糊，国家税务总局对其性质所进行的解释也多有悖离与犹疑。近年来“天价滞纳金”现象层出迭见，一些学者认为税收滞纳金数量巨大的现象是违背了税法的原则和目的，也不符合税法对税收滞纳金的设定目的，应该对税收滞纳金的法律性质进行重新考量，以避免出现过高的滞纳金。此外，还有一些学者认为对于税收滞纳金数量巨大的情况，应当加强对税收滞纳金的监管和制约，以防止行政权力滥用，造成不合理的滞纳金。

人民法院和税务机关也对税收滞纳金的法律性质长期存在分歧，导致各自解决此类案件的法律依据迥异。税务机关认为，税收滞纳金是行政处罚，是对纳税人未按期履行纳税义务的惩罚;法院则认为，税收滞纳金具有违约金的性质，系因纳税人未按期履行纳税义务造成国家财政资源损失的赔偿。税收滞纳金的法律性质在我国尚未有明确的法律规定，这给税收管理和纳税人权益的平衡带来了一定的挑战，也可能导致破产法和税法之间的冲突。例如，对于企业破产清算中的滞纳金，如果将其视为普通债权，那么破产法规定的受偿顺序可能与税法规定的滞纳金的优先受偿顺序发生冲突。诸有此类，破产清算程序的进行可能会受到冲击;其次，纳税人在面对税务机关的滞纳金征收时，可能无法确定其权益是否得到了充分的保障，或者无法确定滞纳金的征收是否合法和公正，导致纳税人的合法权益受到侵害。